淺論納稅評估體系存在的問題及對策
納稅評估是指稅務機關根據納稅人報送的納稅申報資料、財務資料以及日常掌握的各種涉稅信息資料，按照一定的程序，運用一定的手段和方法，對納稅人在一定時期內履行納稅義務的情況及有關涉稅事項進行系統的審核、分析、確認和評價，及時發現、糾正和處理納稅申報行為中的異常情況，促進納稅人依法申報納稅的管理活動。當前，隨著全球經濟化、信息化的迅猛發展，深化稅收征管改革迫在眉睫，作為深化改革中的新生事物，納稅評估的發展也面臨著新的機遇和挑戰。如何正確認識和開展納稅評估，使其更好地為深化稅收征管服務，已成為目前擺在我們面前的重要問題，筆者試就納稅評估運行存在的一些亟待解決的問題和對策談一些自己的看法。
一、當前評估的現狀和存在的問題
自2003年實施納稅評估以來，對納稅評估進行了一些行之有效的探索，納稅評估把納稅人大量的一般性申報問題解決在日常稅收管理過程中，通過發現問題解決問題有針對性地開展稅收業務輔導和稅收政策法規宣傳，從而促進了納稅人的真實申報，提高了依法納稅的意識，稅源管理得到了加強，異常申報率不斷下降；同時在評估過程中使納稅人的稅收違規行為及時得到改正，減少了納稅人稅收違法被處罰的發生，從而減少征納雙方處罰與被處罰的矛盾，進一步融洽稅企關系，也為稽查提供了部分案源。但與稅收征管改革的總體目標和要求對照，尚有明顯差距，主要存在以下幾方面問題：
1、納稅評估缺乏法律依據，評估未能得到充分發揮。在有關納稅評估的法律依據方面，目前《稅收征管法》及其《實施細則》均無有關納稅評估的規定。僅有一個2005年3月國家稅務總局下發的《國家稅務總局關于印發的通知》（國稅發[2005]43號）的規范性文件，且評估通用的分析指標較為復雜、繁鎖，無統一標準，操作難度大，對中、小企業帳務核算不健全的難以適用。正因如此大家普遍對納稅評估的認識不足，就如何開展納稅評估思路不清，對這項重視程度出現了參差不齊的現象，致使評估流于形式，評估的質量難以全面提高。
2、對納稅評估執法方式認識不一致，評估不能有效開展。不少人認為納稅評估僅是一種案頭的稅務審計，評估人員對疑點問題，通過約談來解決，任憑納稅人自圓其說，評估定性方面評估人員也有主觀意斷行為，評估效果得不到有效保證。
3、評估人員素質參差不齊，直接約束了納稅評估的質量和效率。納稅評估是一項業務性較強的綜合性，這就要求評估人員應具備較高的政治業務素質，審定申報數據的真實性、準確性、合法性。但是，目前評估人員的業務素質參差不齊，不善于從掌握的涉稅信息中找出蛛絲馬跡，挖掘深層次的問題，使很多評估流于形式，僅僅停留在看看表、翻翻帳、對對數的淺層次上，評估通用分析指標還不能充分運用。
4、評估機構建立參差不全，崗責不明確。目前多數縣級地稅局以下還沒有專門的納稅評估分局，只是在各個分局內部設立了納稅評估崗位或股室，但是由于設立時間不長，通用分析指標還未統一，崗位職責不明確，評估人員的業務培訓及業務考試制度仍未健全。
5、納稅評估與征收、稽查等環節銜接、協調不足。納稅評估作為一種新的稅收管理手段，與征收、稽查環節有著密切的聯系。首先，評估是建立在深化征管改革的基礎之上，若沒有一定征管基礎，納稅評估將是無源之水，而評估反過來又對加強稅收監控起到促進作用；其次，評估是介于征收與稽查間的“過濾網”，能夠解決一般性稅收違規問題，緩解稽查壓力，增強選案準確性，有利于稽查“重點打擊”作用的充分發揮。但目前評估還處在探索階段，在與征收、稽查等環節的聯系過程中，常常出現一些問題，有時以評代查，以補代罰，使得納稅評估的中心監控地位不能得到很好體現。
6、納稅評估指標存有一定的局限性�，F行的納稅評估體系是確定行業內平均值，實際上是企業真實納稅標準的一種假設，企業被測算的指標只要處于正常值的合理變動幅度內，就被認為已真實申報。如果納稅人提供的信息數據質量不高，資料不全，相關信息不足，但被測算的指標在正常幅度內，難道就算真實申報了嗎？實際上，評估對象的規模大小，企業產品類型多少等因素，都對“行業峰值”產生較大影響；另外，單憑評估指標測算很難合理確定申報的合法性和真實性，企業還受到所處的環境、面臨的風險、資金流向等諸多因素的影響，納稅評估指標體系的局限性，制約著納稅評估的結果和開展方向。
7、納稅評估當中發現違法行為的處理權限問題，直接影響著納稅評估的效力。在納稅評估中允許評估環節讓企業以自查申報的方式補繳稅款，極易在實際中造成和稽查的執法權力錯位�？偩株P于商貿企業評估的文件中明確規定在評估中“其中任何一項內容屬于異常，即須移送稽查部門進行檢查�！�，但對于納
稅人的“非故意偷、漏稅”行為，評估人員應當給予納稅人自查自糾的機會，即只要是納稅人不是態度惡劣或評估人員有理由認為企業有異常申報現象而企業拒不承認的除外，實際上都可以認定為是自查自糾稅款，在評估環節入庫后不存在罰款問題，這也是稅務機關認為最有親和力的一種方式，但如何客觀判斷企業是人為的“偷稅”或非主觀意愿上的偷稅？且是否不論稅額多少，一律由評估來入庫，免除擾亂稅收秩序所應受到的處罰，哪怕是涉及到十萬、百萬、甚至上千萬的稅款，都可以免于行政處罰，免于移送司法機關？這一點是否會與《征管法》的有關意圖相違背，相關的條款都未明確。
8、計算機依托不足，大量數據需要手工制作，評估文書復雜，可操作性差。（1）目前全國廣泛推廣應用的稅收征管系統數據庫的不統一，給信息共享帶來技術障礙，大量的評估信息搜集靠手工操作錄入，效率低下，差錯率高；（2）文書繁多，而且不少稅務文書內容重復，或與評估關聯不大，很容易讓人產生敷衍態度，不利于評估的健康發展。（3）相關文書內容十分單一，審核分析內容不多，與實際不相適應，可操作性不大，不能真正體現對納稅人納稅情況的真實性、準確性、合法性進行綜合評定。我們亟須切實可行的文書或評估軟件，真正把納稅評估落到實處。
二、完善納稅評估體系的對策與思考
1、提高認識，統一政策，規范評估運行。納稅評估是日常管理、稅務稽查的前奏曲，是日常征管中非常重要的事前、事中管理，對確保稅收收入及時足額入庫和促使納稅人知法、守法、誠信納稅，減少偷稅現象的發生都有積極作用。因此，建議國家通過法律形式盡快制定正式的《納稅評估和日常管理檢查辦法》，替代國家稅務總局制定的《納稅評估管理辦法》，對納稅評估的概念、評估范圍、內容、預警值指標、崗位職責、執法方式等進一步予以明確。在適當時機將納稅評估作為稅源監控的重要內容納入《征管法》或《實施細則》之中，使評估有法可依，有章可循。各地也能在正式、規范的《納稅評估和日常管理檢查辦法》指導下，統一認識，健全評估機構，完善評估管理體系，規范評估。
2、進一步樹立納稅評估的思想理念，明晰與稅務稽查的功能差別，加強與征收、稽查環節的銜接協調。不能片面地認為納稅評估僅是一種足不出戶的案頭稽核，不實地進行評估。納稅評估作為稅務機關行使稅收執法權的一種方式，也可以將納稅評估定為輔導性評估檢查，充分應用征管法及其細則規定的一切手段，而不應自我限制、自縛手腳。但是，納稅評估的目的畢竟與稅務稽查不同，因此，對在納稅評估過程中發現有偷稅嫌疑等問題的，為了打擊違法行為，震懾違法企圖，應按規定程序移交稽查局處理。但同時也不要認為納稅評估就是稅務稽查，只不過稅務稽查由稽查局來實施，納稅評估由基層征管部門來實施，僅僅是執行的主體不同。其實兩者還是有明顯區別的，稅務稽查是打擊稅務違法行為的手段，以納稅人具備違法嫌疑為開展的前提和依據，其對象是特定的而不是普遍的。而納稅評估不必以納稅人具備違法嫌疑為開展的前提和依據，可以根據征管的需要開展，其對象總體而言是普遍的而非特定的。此外，稅務稽查是對納稅人的納稅結果做出評價并做出稅務處理，目的在于打擊違法行為，震懾違法企圖。而納稅評估則是通過對納稅人納稅結果的分析找出形成結果的原因并提出解決的方法，目的在于提出管理措施，提高管理水平。加強與稽查部門的聯動建設，加強與其他監控方式的溝通和配合，制定出科學的聯系制度，真正實現征管一體化。
3、實施人力資源管理，提高干部隊伍的整體素質。選擇一批懂稅收、通法律、會財務，精通計算機應用的政治素質高、責任心強的干部從事評估，發揮他們的模范作用，合理搭配人員，達到資源的最優組合；大力開展干部教育培訓，不斷提高評估人員政治、業務素質。對評估涉及的稅收業務、財務管理、計算機相關知識等內容進行系統培訓學習，加強經驗交流，切實提高培訓學習的質量和效果，培養出一批能勝任評估的“專家”，和一支富有戰斗力的評估隊伍。加大干部考核力度，科學合理設置考核指標，將評估列入崗位責任考核內容，對達不到評估質量要求和完成不了評估指標的，追究主管負責人和評估有關人員的責任。
4、完善評估方法體系，提高評估手段。納稅評估其實是一個征管監控過程。而在我們日常稅務中監控是無處不在的：從辦理稅務登記、申報、征繳、辦理減免退稅、報送資料等等都是監控。所有這些監控，都包含在納稅評估的范疇之內。因此，對納稅人申報資料真實性的評估，僅僅是納稅評估的一個方面。稅務機關根據實際管理的需要，可以是對退稅真實性的專項評估、也可以是對所得稅費用列支情況的專項評估、也可以是對享受稅收優惠政策的納稅人實施政策執行情況的專項評估、也可以是對納稅人發票管理情況的專項評估等等�？梢赃@么說，凡是稅務機關日常管理事項，都可以是納稅評估的范圍。當然，對納稅人申報資料的真實性評估應該是納稅評估的重點內容。評估管理要實行分類評估管理，拓展評估監控面，實現對納稅人的整體綜合評定。（1）對大型企業集團或重點稅源實行分類評估管理，依靠計算機網絡、信息數據庫和企業的會計電算化和電子報稅，逐步實現稅企聯網，對企業的生產銷售全過程實施全方位的控制；（2）對中小企業實行行業稅收監控管理，通過行業稅收評估指標體系的建立和統計分析，對納稅情況實時監控，及時發現問題確定評估對象進行評定處理；（3）對個體工商業戶或規模較小、未建帳的小企業，可采取事前測定評估方法，即用計算機定額管理系統管理，將納稅人的平均經營水平和銷售水平，用保本推算或實地調查相結合的方法，利用計算機得出一個定期內與營業規模相適應的較為合理的應納稅定額。使納稅評估貫穿征管各環節和全過程，從而實現對納稅人的綜合管理和全面監控。
5、完善納稅評估指標體系，做到定量分析與定性分析有機結合。（1）注重調查，不斷豐富和完善評估分析指標體系。在對納稅人涉稅信息全面收集整理、抓好評估基礎指標測算的基礎上，對納納稅人正常經營狀態下的銷售額、銷售成本、流動資產等指標進行縱橫對比分析和綜合測定，建立較為完善的評估指標體系，做好評估“量化”分析，以準確體現納稅行為的共性和規律，不斷提高“篩選”異常信息的準確性，為評估的實施提供真實的指導信息；（2）建立模糊分析體系。將評估范圍擴大至納稅人的生產能力、生產規模、進銷規模、倉庫出入等方面，實現對生產銷售的全方位分析，應用經濟指標，進行非量化的模糊分析，將定性分析與定量分析有機結合以提高分析的科學性、準確性。
6、簡化程序，規范評估運作。（1）簡化程序和文書數量，提高評估的可操作性。要本著簡化、實用的原則，結合各地實際，合理確定程序和文書，增強評估方法的可操作性，以免評估流于形式；（2）規范評估運作。通過制定相應的制度和方法，加強對評估質量的全過程控制，明確評估中征收、管理、稽查的相互協作關系，使各環節、各項互相緊密銜接，保證評估管理操作行為規范運行。
7、依托計算機網絡，提高信息收集能力和質量。（1）以多元化電子申報為切入點，加強評估所需信息的電子轉換能力，減少人工輸入信息量，提高效率和質量；（2）重視信息的管理和應用，集中人力、物力、技術，改變信息處理各自為戰的分散局面，實現信息處理的集中加工與廣泛共享，提高信息的加工能力和利用效率。適時構建稅務數據倉庫，開發納稅評估軟件。
8、發揮評估作用，開展納稅信譽評價，實行等級管理。納稅評估為納稅信譽等級管理制度提供全面的信息來源，我們應有效利用評估結果，對納稅人按照國家稅務總局有關標準進行納稅信譽等級評定，在此基礎上對納稅人提供差異化的納稅服務，對高等級的納稅人為他們提供最佳納稅服務，同時對信譽等級低的納稅人加強培訓和輔導，提高他們的辦稅能力，對有意偷稅的移送稽查，加大稽查打擊力度，嚴格依法處理，形成良好的體制激勵，營造依法納稅、誠信納稅的稅收環境。
稅收征管新格局的確立，賦予了納稅評估更深的內涵和更廣的外延，納稅評估在稅收征管中的地位和作用必將越來越突出。要提高納稅評估的質量和效率，就必須結合征管實際，按照《征管法》和《實施細則》的要求，大膽創新，相信我們的納稅評估一定會大有成效，更具特色。
稅人的“非故意偷、漏稅”行為，評估人員應當給予納稅人自查自糾的機會，即只要是納稅人不是態度惡劣或評估人員有理由認為企業有異常申報現象而企業拒不承認的除外，實際上都可以認定為是自查自糾稅款，在評估環節入庫后不存在罰款問題，這也是稅務機關認為最有親和力的一種方式，但如何客觀判斷企業是人為的“偷稅”或非主觀意愿上的偷稅？且是否不論稅額多少，一律由評估來入庫，免除擾亂稅收秩序所應受到的處罰，哪怕是涉及到十萬、百萬、甚至上千萬的稅款，都可以免于行政處罰，免于移送司法機關？這一點是否會與《征管法》的有關意圖相違背，相關的條款都未明確。
8、計算機依托不足，大量數據需要手工制作，評估文書復雜，可操作性差。（1）目前全國廣泛推廣應用的稅收征管系統數據庫的不統一，給信息共享帶來技術障礙，大量的評估信息搜集靠手工操作錄入，效率低下，差錯率高；（2）文書繁多，而且不少稅務文書內容重復，或與評估關聯不大，很容易讓人產生敷衍態度，不利于評估的健康發展。（3）相關文書內容十分單一，審核分析內容不多，與實際不相適應，可操作性不大，不能真正體現對納稅人納稅情況的真實性、準確性、合法性進行綜合評定。我們亟須切實可行的文書或評估軟件，真正把納稅評估落到實處。
二、完善納稅評估體系的對策與思考
1、提高認識，統一政策，規范評估運行。納稅評估是日常管理、稅務稽查的前奏曲，是日常征管中非常重要的事前、事中管理，對確保稅收收入及時足額入庫和促使納稅人知法、守法、誠信納稅，減少偷稅現象的發生都有積極作用。因此，建議國家通過法律形式盡快制定正式的《納稅評估和日常管理檢查辦法》，替代國家稅務總局制定的《納稅評估管理辦法》，對納稅評估的概念、評估范圍、內容、預警值指標、崗位職責、執法方式等進一步予以明確。在適當時機將納稅評估作為稅源監控的重要內容納入《征管法》或《實施細則》之中，使評估有法可依，有章可循。各地也能在正式、規范的《納稅評估和日常管理檢查辦法》指導下，統一認識，健全評估機構，完善評估管理體系，規范評估。
2、進一步樹立納稅評估的思想理念，明晰與稅務稽查的功能差別，加強與征收、稽查環節的銜接協調。不能片面地認為納稅評估僅是一種足不出戶的案頭稽核，不實地進行評估。納稅評估作為稅務機關行使稅收執法權的一種方式，也可以將納稅評估定為輔導性評估檢查，充分應用征管法及其細則規定的一切手段，而不應自我限制、自縛手腳。但是，納稅評估的目的畢竟與稅務稽查不同，因此，對在納稅評估過程中發現有偷稅嫌疑等問題的，為了打擊違法行為，震懾違法企圖，應按規定程序移交稽查局處理。但同時也不要認為納稅評估就是稅務稽查，只不過稅務稽查由稽查局來實施，納稅評估由基層征管部門來實施，僅僅是執行的主體不同。其實兩者還是有明顯區別的，稅務稽查是打擊稅務違法行為的手段，以納稅人具備違法嫌疑為開展的前提和依據，其對象是特定的而不是普遍的。而納稅評估不必以納稅人具備違法嫌疑為開展的前提和依據，可以根據征管的需要開展，其對象總體而言是普遍的而非特定的。此外，稅務稽查是對納稅人的納稅結果做出評價并做出稅務處理，目的在于打擊違法行為，震懾違法企圖。而納稅評估則是通過對納稅人納稅結果的分析找出形成結果的原因并提出解決的方法，目的在于提出管理措施，提高管理水平。加強與稽查部門的聯動建設，加強與其他監控方式的溝通和配合，制定出科學的聯系制度，真正實現征管一體化。
3、實施人力資源管理，提高干部隊伍的整體素質。選擇一批懂稅收、通法律、會財務，精通計算機應用的政治素質高、責任心強的干部從事評估，發揮他們的模范作用，合理搭配人員，達到資源的最優組合；大力開展干部教育培訓，不斷提高評估人員政治、業務素質。對評估涉及的稅收業務、財務管理、計算機相關知識等內容進行系統培訓學習，加強經驗交流，切實提高培訓學習的質量和效果，培養出一批能勝任評估的“專家”，和一支富有戰斗力的評估隊伍。加大干部考核力度，科學合理設置考核指標，將評估列入崗位責任考核內容，對達不到評估質量要求和完成不了評估指標的，追究主管負責人和評估有關人員的責任。
4、完善評估方法體系，提高評估手段。納稅評估其實是一個征管監控過程。而在我們日常稅務中監控是無處不在的：從辦理稅務登記、申報、征繳、辦理減免退稅、報送資料等等都是監控。所有這些監控，都包含在納稅評估的范疇之內。因此，對納稅人申報資料真實性的評估，僅僅是納稅評估的一個方面。稅務機關根據實際管理的需要，可以是對退稅真實性的專項評估、也可以是對所得稅費用列支情況的專項評估、也可以是對享受稅收優惠政策的納稅人實施政策執行情況的專項評估、也可以是對納稅人發票管理情況的專項評估等等�？梢赃@么說，凡是稅務機關日常管理事項，都可以是納稅評估的范圍。當然，對納稅人申報資料的真實性評估應該是納稅評估的重點內容。評估管理要實行分類評估管理，拓展評估監控面，實現對納稅人的整體綜合評定。（1）對大型企業集團或重點稅源實行分類評估管理，依靠計算機網絡、信息數據庫和企業的會計電算化和電子報稅，逐步實現稅企聯網，對企業的生產銷售全過程實施全方位的控制；（2）對中小企業實行行業稅收監控管理，通過行業稅收評估指標體系的建立和統計分析，對納稅情況實時監控，及時發現問題確定評估對象進行評定處理；（3）對個體工商業戶或規模較小、未建帳的小企業，可采取事前測定評估方法，即用計算機定額管理系統管理，將納稅人的平均經營水平和銷售水平，用保本推算或實地調查相結合的方法，利用計算機得出一個定期內與營業規模相適應的較為合理的應納稅定額。使納稅評估貫穿征管各環節和全過程，從而實現對納稅人的綜合管理和全面監控。
5、完善納稅評估指標體系，做到定量分析與定性分析有機結合。（1）注重調查，不斷豐富和完善評估分析指標體系。在對納稅人涉稅信息全面收集整理、抓好評估基礎指標測算的基礎上，對納納稅人正常經營狀態下的銷售額、銷售成本、流動資產等指標進行縱橫對比分析和綜合測定，建立較為完善的評估指標體系，做好評估“量化”分析，以準確體現納稅行為的共性和規律，不斷提高“篩選”異常信息的準確性，為評估的實施提供真實的指導信息；（2）建立模糊分析體系。將評估范圍擴大至納稅人的生產能力、生產規模、進銷規模、倉庫出入等方面，實現對生產銷售的全方位分析，應用經濟指標，進行非量化的模糊分析，將定性分析與定量分析有機結合以提高分析的科學性、準確性。
6、簡化程序，規范評估運作。（1）簡化程序和文書數量，提高評估的可操作性。要本著簡化、實用的原則，結合各地實際，合理確定程序和文書，增強評估方法的可操作性，以免評估流于形式；（2）規范評估運作。通過制定相應的制度和方法，加強對評估質量的全過程控制，明確評估中征收、管理、稽查的相互協作關系，使各環節、各項互相緊密銜接，保證評估管理操作行為規范運行。
7、依托計算機網絡，提高信息收集能力和質量。（1）以多元化電子申報為切入點，加強評估所需信息的電子轉換能力，減少人工輸入信息量，提高效率和質量；（2）重視信息的管理和應用，集中人力、物力、技術，改變信息處理各自為戰的分散局面，實現信息處理的集中加工與廣泛共享，提高信息的加工能力和利用效率。適時構建稅務數據倉庫，開發納稅評估軟件。
8、發揮評估作用，開展納稅信譽評價，實行等級管理。納稅評估為納稅信譽等級管理制度提供全面的信息來源，我們應有效利用評估結果，對納稅人按照國家稅務總局有關標準進行納稅信譽等級評定，在此基礎上對納稅人提供差異化的納稅服務，對高等級的納稅人為他們提供最佳納稅服務，同時對信譽等級低的納稅人加強培訓和輔導，提高他們的辦稅能力，對有意偷稅的移送稽查，加大稽查打擊力度，嚴格依法處理，形成良好的體制激勵，營造依法納稅、誠信納稅的稅收環境。
稅收征管新格局的確立，賦予了納稅評估更深的內涵和更廣的外延，納稅評估在稅收征管中的地位和作用必將越來越突出。要提高納稅評估的質量和效率，就必須結合征管實際，按照《征管法》和《實施細則》的要求，大膽創新，相信我們的納稅評估一定會大有成效，更具特色。
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